Hile sahtekârlık, emniyeti kötüye kullanma ile nitelendirilebilecek gücü veya varlıkları kötüye kullanma, zimmete para geçirme gibi hukuk dışı fiillerdir. Hile çok eski tarihlerde başlamış olmasına rağmen, Enron, Worldcom gibi skandallar piyasaları etkileyerek hile ve yolsuzluğa karşı önemli önlemler alınması gerektiğini ortaya koymuştur.

Finansal hile, muhasebe ilke ve standartlarına aykırı manipülasyonlar olarak tanımlanabilir. Finansal hilelerde muhasebe politikalarındaki esneklik, düzenlemelerdeki eksiklik ve yetersizliklerden yararlanılmaktadır. Özellikle üst yönetim, muhasebe politikalarındaki esnekliklerden yararlanarak, işletmelerin istedikleri hedeflere ulaşıyor görünmesini sağlayabilmektedir. Hileli finansal raporlama finansal sistemin işleyişini etkileyerek tüm ekonomiye zarar vermektedir. Bu zararların önlenebilmesi amacıyla ulusal ve uluslararası alanda düzenlemeler yapılmaktadır.

Hile Kavramı

İşletmenin finansal tablolarında yer alan bilgilerin gerçek durumu yansıtması gerekmektedir. Hileli, hatalı ve usulsüz bilgileri içeren bir finansal rapor yatırımcılar, işletme sahibi, devlet, kredi verenler ve işletme ile ilişkisi olan her kişi ve kuruluşun karar verme etkinliği ve verimliliğini olumsuz yönde etkileyecektir.

Hile hukuk dışı fiilleri ifade etmektedir. Bu fiiller, sadece şiddet tehdidi veya fiziksel güç kullanımının gerçekleştirilmesine bağlı değildir. Suistimaller para, mal veya hizmet sağlamak, hizmet kaybından veya ödeme yapmaktan kaçınmak veya şahsıyla veya işle ilgili bir avantaj elde etmek amaçlarıyla çeşitli taraflar ve ku- rumlar tarafından gerçekleştirilebilir (TİDE – IIA Zorunlu Rehber/ IIA Mesleki Standartlar ve Sözlüğü).

Hilenin diğer bir tanımı şu şekilde yapılabilir: “Muhasebe ile ilgili olayın oluşumu, belgelenmesi, kaydedilmesi ve işletme ile ilgili çıkar çevrelerine rapor edilmesi aşamasında kötü niyetle, ilgili çıkar çevrelerinin bilgisi dışında maddi zarara uğrayacakları şekilde basılı ve dijital ortamda ulusal ve uluslararası mevzuata aykırı davranmak, davranmaya teşvik etmek veya suça iştirak etmektir (Çalıyurt, 2007:202).

Hata Kavramı

Muhasebe hataları dalgınlık, dikkat etmeme, ihmal etme, deneyimsizlik veya yeterli bilgiye sahip olmama sonucu muhasebe işlemlerinde, kayıtlarında, belgelerinde ve hesaplarında yapılan kasıt içermeyen yanlışlıklardır (Bayraklı, Erkan ve Elitaş, 2012: 20). Hatalar, istenmeyen yanlışlıklardan meydana gelirken, hileler kasıtlı fiiller sonucu oluşmaktadır (Colbert, 2000: 97). Uluslararası Muhasebeciler Federasyonu’nun (IFAC – International Federation of Accountants) yayınladığı Uluslararası Denetim Standardı (ISA- International Standards on Auditing) Finansal Tablo Denetiminde Yolsuzluk ve Hataya İlişkin Denetçi Sorumluluğu hile ve hata arasındaki farkın, finansal tabloda düzensizliğine yol açan eylemin kasıtlı veya kasıtsız yapılmış olması olduğunu belirtmektedir.

Varlıkların Kötüye Kullanılması

Varlıkların kötüye kullanılması, bir işletmenin varlıklarının çalınma yoluyla elde edilmesi veya amaç dışı usulsüz kullanımıdır. Varlıkların kötüye kullanımı, genellikle varlıkların işletmedeki bir veya birkaç çalışana amaç dışı aktarılması neticesinde ortaya çıkar (Güredin, 2010: 134-135). Varlıkların kötüye kullanılması zimmete para geçirme, işletmenin maddi duran varlıklarının ça- lınması, varlıkların kişisel amaçlı kullanımı gibi gerçekleşebilmektedir.

Hileli Finansal Raporlama

Hileli finansal raporlama; “finansal tablo kullanıcılarını al- datmak amacıyla kasıtlı bir şekilde finansal tablolarda yer alması gereken tutarların yer almaması ve/veya olmaması gereken tutarların finansal tablolarda yer alması” şeklinde gerçekleşmektedir (AICPA SAS No:99, Par.5-6). Öte yandan hileli finansal raporlama genellikle gelir kalemleri üzerinden yapılmaktadır. Yani gelirin olduğundan düşük ve/veya yüksek gösterilmesi için hileli finansal raporlamaya başvurulmaktadır (AICPA SAS No:99, par.41). Hileli finansal raporlamada birçok farklı yöntem kullanılmakla birlikte, öne çıkan yöntemler; çift yanlı işleme, hayali satış gelirlerinin kaydı, hileli kayıt zamanı, varlıkların yanlış değerlemesi ve taraflarla yapılan işlemler olarak sıralanabilir (COSO, 2010: 17-18).

Gerek işletme yöneticilerinin, gerekse işletme çalışanlarının mali tablolar üzerinde kasıtlı olarak yaptıkları hile ve manipülasyonlar, işletme açısından ve işletmeyle işbirliği içerisinde bulunan tüm çıkar grupları üzerinde önemli kayıplara neden olmaktadır. Hilenin işletmeye olan maliyeti başta mali kayıp olmak üzere olum- suz işletme performansı, işletme güvenirliliğinin ve itibarının zedelenmesi vb. olarak sıralanabilmektedir.

İşletmelerde ortaya çıkan hileler yalnızca hile yapılan işletmeyi değil tüm ekonomiyi etkileyerek makro düzeyde önemli kayıplara neden olmaktadır. 1996 yılından itibaren ACFE tarafından işletmelerde yaşanan hile vakalarına ilişkin bir rapor yayımlanmaktadır. En son 2016 yılında yayımlanan rapora göre işletmeler her yıl gelirlerinin yüzde beşini hile nedeniyle kaybetmektedirler.

Sonuç Olarak

Hile denetimi, şüpheli işlemlerin ortaya çıkartılması amacıyla yürütülen denetim türüdür. Şüpheli işlemlere yönelik olarak yapıldığından amaç yönünden bağımsız denetimden farklıdır. Bağımsız denetim genel olarak mali tablolar hakkında bir görüş beyan etmek için yürütülürken, hile denetimi hilenin olup olmadığını ve sorumluları tespit etmeye yöneliktir.

Hilenin önlenmesine yönelik olarak ayrıca uluslararası bazı kruluşlar tarafından çeşitli standartlar yayımlanmıştır. Örneğin, IFAC tarafından ISA 240 - Finansal Tablo Denetiminde Yolsuzluk ve Hataya İlişkin Denetçi Sorumluluğu Standardı yayımlanmıştır. Ayrıca, hilenin ortaya çıkartılması ve önlenebilmesi amacıyla yayımlanan Sarbanes-Oxley yasası ile işletmede bir denetim komitesinin oluşturulması, etik kodlarının teşvik edilmesi, işlevsel bir iç kontrol sistemi ile iç denetim biriminin temin edilmesi ve uygulanması sağlanmaya çalışılmıştır.

Finansal Tablo Denetiminde Hile Değerlendirmesi Standardı ve devamı niteliğinde aynı başlık altında SAS No.99 yayımlanmıştır. Bu standartlar, hata ve hilenin mali tablolar üzerinde yarattığı tahrifat nedeniyle bağımsız denetçinin denetim görüşünü beyan ederken hile riskini de dikkate almasının gerekliliğini vurgulamaktadır.

Ekonomiye verdiği zarardan dolayı hilenin önlenmesi ve ortaya çıkartılması işletmeler açısından bir gereklilik haline gelmiştir. Nitekim, işletmelerde hilenin ortaya çıkartılması ve önlenmesi işletmede verimliliğin artmasına, işletme faaliyetlerinin sağlıklı bir şekilde yürütülmesine ve işletme güvenirliliğinin artmasına yardımcı olacaktır. Böylece, hileyle baş edebilmek için hile denetimi kavramı işletmeler açısından önem kazanmıştır. Hilenin ortaya çıkarılması ve önlenmesinde çeşitli kuruluşlar tarafından getirilen yasal düzenlemelerle belli bir aşama kaydedilmiştir. Bundan sonra da işletme ile ilgili işletme yönetimi, çalışanlar, denetçiler gibi tüm taraflara hilenin önlenmesi konusunda önemli sorumluluk düşmektedir.

---

Boraden Bağımsız Denetim ve Danışmanlık A.Ş. Temelleri 1993 yılında atılmış olup, Kamu Kurum ve Kuruluşları ile Özel sektör, gerçek veya tüzel kişi kuruluşlarına; Bağımsız Denetim, Yeminli Mali Müşavirlik, Muhasebe Sistemleri Kurulması ve sürdürülmesi, Mali ve Hukuki Danışmanlık, Yönetim Danışmanlığı, Finansal Raporlama ve Veri Analiz Sistemlerinin Kurulması ve Diğer Genel Hizmetleri konusunda uzmanlaşmış deneyimli ve yetkili 50'ye yakın kadrosu ile hizmet sunmaktadır.